Con la recente circolare n. 8 del 14 luglio 2021, l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni utili chiarimenti interpretativi in merito all’ambito applicativo dell’art. 150 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (cd. decreto Rilancio), con il quale il Legislatore ha modificato il quadro normativo di riferimento in tema di modalità di restituzione al sostituto di somme indebitamente percepite, prevedendo espressamente la cosiddetta modalità di restituzione “al netto” in aggiunta a quella al “lordo” della ritenuta stabilita dall’articolo 10, lettera d-bis), del Testo unico delle imposte dirette approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir).
La disposizione, si legge nella circolare, interviene nel solco di un orientamento giurisprudenziale consolidatosi negli ultimi anni in base al quale la restituzione al sostituto di somme indebitamente percepite deve riguardare solo le somme “effettivamente” percepite dal contribuente ovvero quelle entrate nella concreta disponibilità del percettore.
Con tale disposizione, precisa l’Agenzia, il Legislatore ha disciplinato espressamente una modalità di restituzione delle somme già assoggettate a tassazione, che si aggiunge a quella già prevista (al “lordo” della ritenuta) dalla citata lettera d-bis), disponendo la restituzione al “netto” della ritenuta.
In base alla normativa attuale, dunque, sono previste due distinte modalità di restituzione delle somme, in quanto:
– il decreto Rilancio, pur modificando l’articolo 10 del Tuir, con l’inserimento del comma 2-bis, ha lasciato immutata la lettera d-bis) che è tutt’ora vigente disciplina la restituzione “anche” di somme assoggettate a ritenuta;
– nel primo comma del citato articolo 150 si dispone che le somme restituite al netto delle ritenute subite «non costituiscono oneri deducibili».
L’Agenzia ha poi chiarito altresì che, sotto il profilo applicativo, al fine di evitare ingiustificate disparità di trattamento in base alla diversa tipologia di ritenuta operata, si deve ritenere che la restituzione al “netto” della ritenuta possa avvenire nell’ipotesi in cui le somme da restituire siano state assoggettate a qualsiasi titolo a ritenuta alla fonte, nonostante la rubrica dell’articolo 150 faccia riferimento esclusivamente alle «ritenute alla fonte a titolo di acconto».
Conseguentemente, la disposizione in esame potrà trovare applicazione, a titolo esemplificativo, anche in caso di restituzione di somme assoggettate ad imposta sostitutiva (es. restituzione di un premio di risultato assoggettato all’imposta sostitutiva del 10 per cento, ai sensi dell’articolo 1, comma 182 della legge 28 dicembre 2015, n. 208).
Il presente documento si sofferma inoltre sulla determinazione dell’importo netto delle somme da restituire al soggetto erogatore e sulle modalità di calcolo del credito d’imposta riconosciuto al soggetto erogatore/sostituto d’imposta.
La nota evidenzia, infine, che il meccanismo del credito d’imposta previsto dal comma 2 dell’articolo 150 del decreto Rilancio non è applicabile alle Amministrazioni dello Stato che, ai sensi del comma 1 dell’articolo 29 del d.P.R. n. 600 del 1973, effettuano una ritenuta diretta. Trova applicazione invece nei riguardi degli organismi indicati nel comma 3 del medesimo articolo 29, nonché dai soggetti indicati nell’articolo 23 dello stesso d.P.R. n. 600 del 1973, compresi, quindi, gli Enti Pubblici che «operano all’atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa».
